한성수 세무법인 가덕 국제부 대표
세계경제가 급속도로 글로벌화 되고 국가간 FTA 체결 등으로 국제거래가 급증하고 있다. 이에 수반되는 국제조세문제를 해소하기 위해 OECD에서는 ‘OECD모델조세 협약’을 제정하여 회원국들이 국제조세행정을 집행토록 권장하고 있다. 그러나 세계각국은 자국의 과세권 확보에만 집착하여 이러한 모델규정을 통일적으로 집행하지 않는 사례가 늘어나고 있다. 이에 따라 국가간 과세권분쟁이 더욱 증가하고 있다. 여기에다 OECD가 제정한 모델규정(법률)은 추상적이어서 전문지식이 없으면 이를 이해하기 어렵기 때문에, 모델규정의 해석을 둘러싸고 각국의 과세당국간 그리고 과세당국과 납세자간에 분쟁이 자주 발생하고 있다. 한성수 세무법인 가덕 국제부대표(세무학박사)는 OECD모델조세협약을 일본어 번역에 이어 세계 두 번째로 한글로 번역하는데 성공했다. 이 한글판은 2004년 OECD로부터 번역저작권을 부여 받았다. 한 대표는 2003년 OECD모델을 번역만 한 것이 아니라 어려운 부분에 대해서는 해설을 붙여 독자들이 보다 쉽게 OECD모델협약을 접할 수 있도록 하였다. 특히 한 대표는 2010년 OECD모델을 독자들이 그 내용을 보다 쉽게 이해할 수 있도록 최대한 ‘의역(意譯)’방식으로 번역하고 해설을 붙여 활용가치를 높였다. 2003년 OECD모델 이후 개정된 내용이 많고, 국제규범으로서의 OECD모델조세협약의 중요성을 감안할 때 보다 많은 사람들이 이해할 필요성이 있다. 따라서 <국세신문사>는 국제조세 전문가인 한성수 대표에게 2010년 OECD모델의 번역을 요청하여 이를 장기 연재한다. /편집자 주
외국연금제도 기여금의 과세상 취급
D. 제안규정의 성격
[제39호] 아래에서는 상기 제37호 제안규정의 주요성격을 논의한다.
[제40호] 제안규정 세항a)는 개인과 이 규정이 적용되는 기여금의 성격을 규정하고 있고, 또한 일방체약국(주재국)에서 용역을 제공하는 개인이(또는 개인을 대신하여) 타방체약국(모국)의 연금제도에 불입하는 기여금은 조세목적상 주재국의 국내연금제도에의 기여금과 동일한 방법, 동일한 조건 및 제한을 적용하여 취급하여야 한다는 원칙을 규정하고 있다.
[제41호] 규정된 조건하에 모국의 연금제도에 대한 기여금의 조세감면은 연금제도가 소재한 국가인 모국이나 기여금 납부와 관련된 경제활동이 수행된 주재국이 허용할 수 있다.
[제42호] 모국이 감면조치를 허용하는 해결방안은 효과적이지 못할 수도 있는데, 이는 피고용인이 그 나라에서 과세소득이 적거나 없을 수가 있기 때문이다. 그러므로 실제적인 측면을 고려하여 주재국이 감면을 허용하는 것이 바람직한 것으로 제안되었고, 이것이 제안규정이 채택한 해결방안이다.
[제43호] 피고용인의 성격을 고찰함에 있어, 세항a)는 주재국에서 조세감면을 받기 위해서 피고용인은 주재국에서 일하기 직전까지 주재국의 거주자가 아니었어야 한다는 점을 분명히 하고 있다.
[제44호] 그러나 세항a)는 주재국의 거주자가 된 주재원에게 규정의 적용을 제한하지 않는다. 많은 경우에 모국에 거주자 자격을 유지하고 있는 해외근무 피고용인들은 모국에서 감면자격을 계속 유지할 것이지만 항상 그런 것은 아니다. 그러므로 제안규정은 주재국에서 거주자자격을 취득한 주재원은 물론 주재국에서 일하는 비거주자에게도 적용된다.
일부 회원국에서 국내법이 거주자가 부담하는 기여금의 공제를 제한할 수 있고 이런 국가들은 이를 위해 제안규정을 제한하고자 할 수 있다. 또한, 비거주자에게 대한 특별제도(예를 들어, 특별저율과세)를 보유한 국가는 양자협약 시 거주자에 한정된 규정을 합의할 수 있다.
[제45호] 피고용인들이 더 유연한 규칙을 가진 나라의 연금제도에 가입하기 위하여 일시적으로 주재국에서 거주자가 되기를 중단하는 경우에, 개별 국가는 남용의 가능성을 차단하기 위한 규정을 원할 수 있다. 그러한 규정의 한가지 형태는 주재국의 국민인 피고용인을 제안규정으로부터 배제할 수 있는 국적기준을 채택할 것이다.
[제46호] 피고용인이 계속하여 여러 다른 국가에 주재하는 경우가 있기 때문에, 제안규정은 주재국에서 고용되기 직전에 모국의 거주자인 피고용인에게만 한정되는 것은 아니다. 이 규정은 주재국에서 고용되기 전 주재국의 거주자가 아닌 피고용인에게만 한정되고 있기 때문에 제삼국으로부터 주재국에 온 피고용인도 포함한다. 그러나 제1조는 협약의 범위를 일방체약국 혹은 양 체약국의 거주자로 한정하고 있다. 따라서 연금제도가 설립된 주재국이나 모국의 거주자가 아닌 피고용인은 양국 협약의 범위밖에 있다.
[제47호] 제안규정은 피고용인이 주재국에서 일할 수 있는 기간에 대하여 어떤 제한도 두고 있지 않다. 피고용인이 장기간 주재국에서 근무하면, 그 국가는 실질적으로 그의 모국이 되고 이 규정이 더 이상 적용되어서는 안 된다고 주장할 수 있다. 실제로 몇몇 주재국들은 이미 외국연금제도에 대한 기여금의 감면을 피고용인이 일시적으로 체재하는 경우로 제한하고 있다.
[제48호] 이외에 기간제한규정을 포함하면 위 제45호에서 설명한 남용의 가능성을 방지하는데 도움이 될 것이다. 양자협상 시 개별국가는 피고용인이 주재국에서 고용을 실행할 수 있는 기간에 대한 제한을 두어, 동 기간이 이후에는 제안규정이 허용하는 감면이 더 이상 적용될 수 없도록 하는 것이 적절하다고 생각할 수 있다.
[제49호] 기여금의 성격을 고찰함에 있어 세항a)는 많은 기준을 규정하고 있다. 이 규정은 모국에서 설립되고 조세목적상 인정된 연금제도에 개인이(또는 개인을 대신하여) 불입한 기여금에만 적용된다는 점을 분명히 하고 있다. “조세목적상 인식된”이란 문구는 제안규정의 세항b)(ⅱ)에 더 자세히 정의된다. "개인이 또는 개인을 대신하여"라는 구절은 개인이 직접 불입한 것과 고용주나 다른 당사자(예; 배우자)가 이 개인을 위해 불입한 기여금에 적용되도록 하기 위한 것이다.
제24조 제4항은 고용주의 타방체약국 거주 연금펀드에의 기여금은 거주연금펀드에의 기여금과 동일한 조건하에 공제가 가능토록 하기 위한 것이나, 이 규정으로는 고용주가 국내와 외국 연금펀드에 불입한 기여금을 동일하게 취급하기에 충분하지 않다. 예를 들어, 고용주의 외국펀드에의 기여금이 피고용인의 수중에서 과세되는 급부(혜택)로 취급되는 경우 또는 고용주 기여금의 공제가 거주자인 펀드가 아니라 일반적으로 외국연금펀드를 배제하는 효과를 가지고 있는 다른 조건에 의존하는 경우가 여기에 해당한다. 이런 이유 때문에 고용주의 기여금은 제24조 제4항이 어떤 경우에 있어서 유사한 혜택을 부여한다고 하여도 제안규정에 포함된다.
[제50호] 기여금의 성격에 적용되는 두 번째 기준은 기여금이 일반적으로 주재국에 의해 조세목적상 인정된 연금제도에 상응하는 것으로 주재국의 권한 있는 당국에 의하여 인정된 모국의 연금제도에 납부되어야 한다는 것이다. 이는 인정된 기금에 대한 기여금만이 회원국에서 감면을 받는 다는 것을 전제로 하는 것이다.
물론, 이런 제한은 피고용인이 해외에서 근무할 때 지급한 기여금과 모국에서 일하는 중에 지급한 기여금의 동등한 조세취급을 항상 보장하는 것은 아니다. 연금제도를 인정하는 주재국의 원칙이 모국의 것보다 엄격하다면, 피고용인은 모국연금제도에 대한 기여금은 모국에서 일할 때보다 주재국에서 일할 때 더 불리하게 취급 받는다는 것을 알게 될 것이다.
[제51호] 그러나 국내적으로 인정된 기금과－최소한 넓게－상응하지 않는 기여금에 대하여 감면을 허용하는 것은 가능한 한 외국연금제도 기여금에 대하여 동등한 과세 취급을 확보하려는 언급된 목표와 일치하지 않는다. 그렇게 하는 것은 주재국에서의 감면금액이 모국의 법에 의존하게 된다는 것을 의미할 것이다.
또한, 같이 일하는 피고용인을 그들의 연금제도가 모국에 있는가 해외(또는 해외에 있다면 다른 나라가 아닌 어느 한 나라에 있는가)에 있는가에 따라 다르게 취급하는 것을 차단하기 힘들 것이다. 제안규정을 주재국의 것과 일반적으로 대응되는 기금에 한정시킴으로써 그런 어려움을 해결할 수 있다.
[제52호] 제안규정은 모국의 연금제도가 일반적으로 주재국의 인정된 기금과 대응되는지 여부를 결정하는 것은 주재국의 권한 있는 당국임을 분명히 하고 있다. 개별국가는 양자협약에서 어느 연금제도에 이 규정을 적용할 것인지 또는 권한 있는 당국이 “일반적으로 대응되는”이라는 문구에 대하여 어떻게 해석할 것인지를 명확하게 하려고 할 것이다. 예를 들어, 얼마나 광범위하게 그리고 어떤 기준을 적용할 것인지를 정하려고 할 것이다.
