세무법인 가덕 국제부 대표
세계경제가 급속도로 글로벌화 되고 국가간 FTA 체결 등으로 국제거래가 급증하고 있다. 이에 수반되는 국제조세문제를 해소하기 위해 OECD에서는 ‘OECD모델조세 협약’을 제정하여 회원국들이 국제조세행정을 집행토록 권장하고 있다. 그러나 세계각국은 자국의 과세권 확보에만 집착하여 이러한 모델규정을 통일적으로 집행하지 않는 사례가 늘어나고 있다. 이에 따라 국가간 과세권분쟁이 더욱 증가하고 있다. 여기에다 OECD가 제정한 모델규정(법률)은 추상적이어서 전문지식이 없으면 이를 이해하기 어렵기 때문에, 모델규정의 해석을 둘러싸고 각국의 과세당국간 그리고 과세당국과 납세자간에 분쟁이 자주 발생하고 있다. 한성수 세무법인 가덕 국제부대표(세무학박사)는 OECD모델조세협약을 일본어 번역에 이어 세계 두 번째로 한글로 번역하는데 성공했다. 이 한글판은 2004년 OECD로부터 번역저작권을 부여 받았다. 한 대표는 2003년 OECD모델을 번역만 한 것이 아니라 어려운 부분에 대해서는 해설을 붙여 독자들이 보다 쉽게 OECD모델협약을 접할 수 있도록 하였다. 특히 한 대표는 2010년 OECD모델을 독자들이 그 내용을 보다 쉽게 이해할 수 있도록 최대한 ‘의역(意譯)’방식으로 번역하고 해설을 붙여 활용가치를 높였다. 2003년 OECD모델 이후 개정된 내용이 많고, 국제규범으로서의 OECD모델조세협약의 중요성을 감안할 때 보다 많은 사람들이 이해할 필요성이 있다. 따라서 <국세신문사>는 국제조세 전문가인 한성수 대표에게 2012년 OECD모델의 번역을 요청하여 이를 장기 연재한다. /편집자 주
[제9호] 실제 이 절차는 문제된 조치가 이 협약이 회피코자 하는 이중과세(협약의 특별한 목적)를 초래하는 지금까지 가장 많은 사건에 적용된다. 가장 일반적인 사건 중 다음의 것에 대하여 언급할 필요가 있다.
- 제7조 제2항에 따라 고정사업장에 이윤을 귀속시키는 것과 관련된 문제.
- 제9조, 제11조 제6항 또는 제12조 제4항에 따른 이자 및 사용료의 초과지급부분에 대한 지급자와 수익적 소유자간에 특수관계가 있는 경우에 지급자 국가에서의 과세.
- 채무법인의 국가가 이자를 배당으로 취급하고, 이러한 취급이 예를 들면 제9조나 제11조 제6항에 상응하는 협약조항에 근거하기 때문에 과소자본 관련 법을 적용하는 경우.
- 납세자의 실제상황에 관한 정보의 부족으로 특히, 거주지 결정(제4조 제2항), 고정사업장 존재(제5조) 또는 종업원에 의해 수행된 일시적 성격의 용역(제15조 제2항)과 관련하여 협약적용의 오류를 가져온 사안.
[제10호] 제25조는 권한 있는 당국이 이전가격문제에 있어서 법적 이중과세의 문제뿐 아니라 경제적 이중과세 문제 및 특히 제9조 제1항에 따라 특수관계기업의 이익을 포함함으로써 발생하는 문제를 해결하기 위하여 서로 합의할 수 있도록 근거를 제공하고 있다. 제9조 제2항에 의한 대응조정은 상호합의 절차의 범위에 포함되며, 상호합의를 통하여 대응조정이 정당한지를 평가하고 관련 금액을 결정하게 된다.
[제11호] 이는 사실상 관련 양자협약이 이런 유형의 조항을 두고 있을 때 제9조 제2항의 문맥에 내포되어 있다. 양자협약이 제9조 제2항의 규정과 유사한 규정을 포함하고 있지 않을 때(일반적으로 1977년 이전 서명 된 협약의 경우에서와 같이), 체약국들이 협약에 제9조의 내용을 제1항의 내용에 한정하여 삽입하였다는 단순한 사실은 이는 통상적으로 국내법에 존재하는 유사한 원칙들을 광범위하게 확인할 뿐이다. 경제적 이중과세를 협약으로 다루고자 하는 의도를 나타내는 것이다.
결과적으로, 대부분의 회원국들은 이전가격에 의한 이익조정에서 발생하는 경제적 이중과세는 적어도 협약의 정신과 일치되지 않으며 제25조에서 규정되는 상호합의절차의 범위에 포함된다고 생각하고 있다.
[제12호] 상호합의절차는 제9조 제2항에 언급된 조정과 관련하여 발생하는 문제를 다루는 역할을 하지만, 그러한 규정이 없는 경우에도 체약국들은 제2항이 고려하는 경우에 대응조정을 포함하여 이중과세를 방지하여야 한다. 따라서 견해의 차이가 있다고 하더라도, 체약국들은 일반적으로 납세자가 제9조 제2항과 유사한 규정이 없다고 하더라도 대응조정을 했어야 하는지의 문제를 포함하여 제9조의 조건에 반하는 경제적 이중과세에 근거하여 상호합의절차를 개시하였다고 생각할 것이다. 그러나 이 견해에 동의하지 않은 체약국들도 실제로는 국내법의 규정을 활동함으로써 성실한 법인을 포함하는 대부분의 경우에 있어서 경제적 이중과세를 제거하는 방안을 찾게 된다.
[제13호] 상호합의절차는, 쟁점이 되는 과세가 협약규정에 직접 위배된다면, 협약에 반하는 이중과세가 없는 경우에도 적용될 수 있다. 이것은 타방체약국이 국내법 때문에 과세권을 행사할 수 없음에도, 협약이 특정유형의 소득에 대하여 동 타방체약국에 배타적 과세권을 부여할 때 일방체약국이 이러한 특정유형의 소득을 과세하는 경우이다. 다른 유형은 일방 체약국의 국민이나 다른 국가의 거주자인 인이 제24조 제1항의 규정에 그 다른 국가에서 차별적인 과세취급을 받는 경우이다.
[해설] 협약이 특정유형의 소득에 대한 과세권을 타방체약국에만 부여하고 있으나, 타방체약국의 국내법에 동 특정소득을 과세할 수 있는 규정이 없을 경우, 타방체약국은 이러한 특정소득을 과세할 수 없다. 동 소득에 대한 과세권은 협약에 의거 타방체약국에만 부여되어 있으므로 일방체약국이 조세협약을 위반하여 이러한 특정소득을 과세할 경우 조세협약을 위반하게 되는 결과를 야기하나, 동 소득은 일방체약국에서만 과세되므로 이중과세는 발생하지 않는다. 다만, 일방체약국의 과세행위는 협약에 위배되므로 체약국은 상호합의를 통하여 이를 해결할 수 있다.
[제14호] 국내법의 쟁송절차와 달리, “협약과 일치하지 않는다”고 생각하는 과세가 납세자에게 부과되거나 통지될 때까지 기다릴 필요 없이, 납세자는 상호합의절차를 요청할 수 있음에 유의하여야 한다. 그 절차를 제기하기 위하여, 납세자는 “체약국 일방 또는 양국의 처분”이 그러한 과세를 초래할 것이라는 점과 또한 이런 과세가 단지 가능할 뿐만 아니라 개연성이 있는 위험으로 나타난다는 점을 입증하는 것으로 충분하다. 그러한 처분은, 법률 혹은 행정명령 성격이건 그리고 일반적 또는 개별적 적용이든 관계없이, 이들의 직접적이고 필연적인 결과로 협약규정에 반하여 신청인에 대해 조세를 부과하는 모든 행위와 결정을 의미한다.
예를 들어, 일방체약국 세법의 변경으로 특정 형태의 소득을 획득하는 인이 협약과 부합하지 아니하는 과세를 당하는 결과를 야기되면, 동 인은 세법이 개정되고 관련 소득을 획득하는 즉시 또는 소득을 획득할 가능성이 있게 될 때 상호합의를 신청할 수 있다. 다른 예는 자진신고서를 제출하거나 세무조사과정에서 납세자 신고입장에 대한 적극적인 조사를 하는 경우인데, 어느 경우이던 협약과 부합하지 아니하는 과세의 가능성이 있을 때 상호합의를 신청할 수 있다(예; 납세자가 일방체약국의 국내법에 따른 자진신고를 일방체약국이 부과결정 규정에 따른 과세로 결정하여 자진신고가 협약과 부합되지 아니하는 과세의 가능성을 야기할 경우, 또는 체약국의 공적인 입장표명 또는 조사관행과 같은 환경 때문에 납세자의 의지가 담긴 신고입장에 대한 적극적인 조사가 협약과 부합하지 아니하는 과세의 가능성을 야기하는 경정조치로 이어질 가능성을 야기하는 경우). 또 다른 예는 일방체약국의 이전가격규정이 특수관계인과의 거래에서 정상가격원칙에 부합하도록 납세자가 사용한 실제가격보다 더 큰 금액으로 신고토록 요구하고 납세자의 특수관계인이 상호합의절차가 없는 경우 타방체약국에서 대응조정을 획득할 수 있을지에 관해 상당한 의문이 있는 경우가 이에 해당된다. 제1항의 시작 단어들이 나타내는 바와 같이, 체약국 일방 또는 쌍방의 행위가 협약과 부합하지 않는 과세의 결과를 야기할 것인지는 납세자의 입장에서 결정되어야 한다. 그런 과세가 이루어질 것이라는 납세자의 믿음은 합리적이어야 하고 입증된 사실에 근거하여야 하는 반면, 과세당국은 그런 과세가 발생할 것이 입증(예를 들어 “가능성 균형”에 대한 국내법상 입증기준으로)되지 않았다는 생각으로 제1항에 따른 요구를 거절해서는 아니 된다.
[제15호] 상호합의절차의 첫 번째 조치는 협약과 부합하지 않는 과세의 가능성만을 근거로 매우 이른 단계에서 이루어질 수 있기 때문에 이 방법으로 절차를 개시하는 것은 이 조문 제5항에 언급된 2년 기간의 시작을 결정함에 있어서 권한 있는 당국에 사건을 제시하는 것으로 간주되지 않을 것이다. 제25조 주석 부록 제8호는 2년의 기간이 개시되는 상황을 기술하고 있다.
