중소기업이 상법상 발기인 수를 맞추다 보니 불가피하게 명의신탁에 의한 차명주주가 생겨난다. 그런데 과세당국이 증여의제로 판단해 증여세를 추징하는 바람에 조세불복사건이 줄을 잇고 있다. 정부도 상법상의 문제로 야기된 명의신탁의 불가피성을 잘 안다. 억울함을 해소하기 위해 특별조치법을 제정, 1997년~1998년말까지 2년간 ‘명예신탁 자진신고’기간을 설정했고, 국세청 역시 2014년 6월 ‘명예신탁 실제소유자 확인제도 기간’을 설정해 실제소유자가 확인되면  증여세과세를 유예해 주었다. 이처럼 명의신탁 문제는 상법상의 불가피성을 인정하면서도 세무조사에서 불거진 차명주주에 대해서는 조세회피 행위로 보고 이른바 ‘세금폭탄’의 무거운 증여세를 추징하고 있다. 불복소송에서도 양면성의 엇갈리는 판결이 나오고 있다. 어떤 건은 납세자의 손을, 또 어떤 건은 국가의 손을 들어주고 있다. 납세자는 헷갈리는 판례에 갈피를 잡지 못하고 있다. 이러한 현실에서 조세불복 전문가 김종관 세무사가 명예신탁에 의한 차명주주에 대해 조세회피수단으로 보면 안 된다는 명쾌한 새로운 논지를 개발해 발표했다. 어떤내용이 담겨져 있는지 짚어본다. /편집자 주

글 싣는 순서
1. 사실관계 및 판례동향                                            
2. 법원 판례 분석
3. 차명주식 과세의 문제점

 ○ 상법상 발기인수 개정(3인 ⇒ 1인)을 할 경우에는 사회적 혼란을 막고 법적 안정성을 도모하기 위하여 실명으로 전환할 수 있는 기회(환원 유예기간)를 보장하여야 함에도 환원하기 위한 유예기간 없이 납세자에게 조세회피목적이라는 책임을 전가할 수 없는 것임
 - 서울고등법원(2015누54997, 2016.1.28.)은 ②의 대법원 판결과 달리 회사의 주식을 100% 소유하면서  그 혼자서 이 회사를 운용하여 왔으므로 이 주식을 양수하거나 실권주를 인수하는 방법을 취하는 데에 필요한 절차를 이행하는 것에 상당한 시간과 노력이 필요하였을 것으로 보이지 않으므로 조세회피를 위한 것이라고 보아야 한다고 판시하고 있으나,

 - 상법상 법인설립을 하려면 발기설립 및 모집설립 모두 설립당시 발기인은 3명 이상이어야 하므로 공증인 등을 선임하여 발기설립을 하던지, 공증인 선임대신 주식인수인을 이사나 감사로 선임한 모집설립(발기인 3명, 주식인수인 1명, 주주 4명임) 중 하나를 선택하여 설립할 수 있는바, 공증인 대신 절차 및 추가자금이 들어가지 않은 간소한 모집설립방법으로 법인을 설립하면서 주식인수인인 주주가 설립경과 조사를 할 수 있어 청구외법인은 모집설립으로 인한 발기인수 4명(감사 포함)의 요건을 맞추기 위해 어쩔 수 없이 실질주주 2명에 반드시 필요한 2명만 명의신탁하여 차명주식을 둔 상태에서 2001.12.6. ○○전자에 납품하면서 공장신축 등으로 인한 증자요구로 인하여 불가피하게 자본을 균등증자하게 되었으므로 누진세율 등 조세회피목적으로 증자를 한 것도 아님
 - 또한, 차명주식을 환원하려고 하여도 불입시 현금으로 불입하여 자금흐름의 파악이 불가하여 명의신탁 하였다는 사실입증이 어려울 뿐만 아니라, 설령 해지합의서만 가지고 재판절차를 거친 법원판결에 의하여 환원한다고 하더라도 증빙자료를 과세관청에 제출할 수 없는 관계로 다시 증여세로 과세되는 실정이므로 차명주식 상태에서 균등하게 증자를 할 수 밖에 없는 상황이었음

 *법원판결에 의해 명의신탁재산을 환원등기한 것이라 주장하나, 그를 입증할 수 있는 신탁약정서 등의 증빙을 제시하지 못하면 다시 증여로 보아 과세한 것은 정당함(심사증여1999-0220, 1999.6.25.)
 *형식적인 재판절차만 거친 판결이외의 다른 증빙이 없는 경우 명의신탁 사실을 인정할 수 없는 것임(국심2001서0560, 2001.8.9.)
 *명의신탁해지를 원인으로 한 소유권이전등기에 대하여 명의신탁사실이 증빙에 의해 인정되지 아니하여 증여세가 과세됨(국심2000서0071, 2000.6.23.)
 - 또한, 상법상 발기인수 개정시에는 법시행 이전에 유예기간을 주어야 하며, 유예기간 내에 전환하는 경우에는 법적 안정성을 도모하기 위하여 과징금 및 증여세 등이 부과되지 아니하는 것이므로 유예기간을 주지 않은 이상 유상증자 당시 조세회피목적이 있다는 것을 납세자에게 전가할 수 없는 것임.
 ·1996.3.6. 설립 당시에는 발기인 수가 7인(모집설립의 경우에는 8인임) 이상에서 1996.10.1.부터는 3인(모집설립의 경우 4인) 이상으로 바뀔 당시에는 1997년 1월부터 1998년 12월까지 유예기간을 두어 명의신탁 한 차명주식을 실소유주에게 환원하도록 하여, 이 유예기간 안에 실명 전환하는 경우에는 조세회피 목적이 없다고 보아 증여세를 과세하지 않고 차명주식의 환원을 유도하였음에도,
 ·다시 발기인수가 2001.7.24.부터는 3인 이상에서 1인 이상으로 개정되었으므로 정부는 1998년 12월 이후부터 2001.7.23.까지의 발기인수에 대하여도 증여세가 과세되지 않도록 다시 유예기간을 두어 실소유주에게 환원하도록 하였어야 함에도 이러한 유예기간 조치를 취하지 않은 이상 조세회피목적을 납세자에게 전가할 수 없는 것임.

 ○ 이러한 이유로 인하여 국세청도 상법상 불가피하게 설립한 2001.7.23.까지의 중소기업 법인에 대하여 ‘명의신탁주식 실제소유자 확인제도’ 신청대상에서도 설립당시 명의신탁한 주식의 범위와 관련해 주식소유비율에 따른 주주배정방식의 유·무상 증자의 경우에도 증여회피목적으로 보지 않고 환원할 수 있도록 마련하였음.
 - 1996.9.30.까지는 발기인 수가 7인(모집설립의 경우 검사인 포함 8인임) 이상에서 2009.10.1.부터는 3인 이상으로 바뀌었고 개정 이후 1997년 1월부터 1998년 12월까지 유예기간을 두어 명의신탁 한 차명주식을 실소유주에게 환원하도록 하여, 이 유예기간 안에 실명 전환하는 경우에는 조세회피 목적이 없다고 보아 증여세를 과세하지 않고 차명주식의 환원을 유도하였습니다.(2014.6.18. 보도자료 등):서울고등법원 심리 안함
 - 하지만 유예기간인 1998년 12월 이후부터 2001.7.23.까지의 청구외법인은 또 다시 3인 이상(모집설립의 경우에는 주식인수인 포함 4인 이상임)의 발기인 요건을 맞추기 위해 어쩔 수 없이 명의신탁하여 차명주식을 만들게 되었다. 그러나 정부는 다시 유예기간을 두어 실소유주에게 환원하도록 하였어야 함에도 이러한 기회를 보장하지 않아 명의신탁 한 차명주식이 있는 경우 환원하기 위해서 사실 입증과 조세회피 목적이 없었음을 입증하는 것도 쉽지 않고, 환원 시 부수적으로 발생하는 세금 부담하기 위해서 또다시 명의신탁하여 차명주식을 둘 수밖에 없었음(2014.6.18. 보도자료 등).
 - 그리하여 국세청도 중소기업중앙회의 건의에 따라 원고의 경우처럼 자본금을 명의신탁자가 현금으로 불입한 관계로 금융확인이 불가하여 환원하지 못하고 있는 2001.7.23.이전 설립한 중소기업을 대상으로 2014.6.23.부터 간소하게 실명으로 환원할 수 있도록 마련하면서(쟁점법인도 2001.7.23.이전 설립한 중소기업에 해당됨)

‘명의신탁주식 실제소유자 확인제도’ 신청대상 요건 중 설립당시 명의신탁한 주식의 범위와 관련해 주식소유비율에 따른 주주배정방식의 유·무상 증자, 명의수탁자의 사망, 퇴사시 재산신탁의 경우에도 포함하도록 하였음(2014.6.18. 보도자료).
 *요건:명의신탁주식 실제소유자 확인제도(모두 충족, 상증법 사무처리규정 제9조의2)
① 조세특례제한법 시행령 제2조에서 정하는 중소기업에 해당할 것
② 주식발행법인이 2001년 7월 23일 이전에 설립되었을 것
③ 실제소유자와 명의수탁자가 법인설립 당시 발기인으로서 법인설립 당시에 명의신탁한 주식을 실제소유자에게 환원하는 경우일 것
④ 실제소유자별 주식발행법인별로 실명 전환하는 주식가액의 합계액이 30억원 미만 일 것
 ○ 대법원 판례도 주식환원소송 등에 따른 번잡한 절차를 피하기 위하여 상법 제418조에 의하여 기존 주식비율에 기초하여 신주를 균등하게 배정받아 명의신탁한 경우 조세회피를 위한 것이라고 단정할 수 없다고 판시하고 있음(대법원2010두24104, 2011.3.24.)

 - 서울고등법원(2015누54997, 2016.1.28.)은 ②의 대법원 판결과 달리 신주(유상증자)를 발행하기 이전에 미리 원고의 주식을 양수하여 지분을 정리하였거나 신주인수권을 포기하도록 하고 명의신탁자 앞으로 인수할 수 있음에도 이러한 조치를 하지 않은 상태에서 주식을 100% 소유하면서 그 혼자서 이 회사를 운용하여 왔으므로 이 주식을 양수하거나 실권주를 인수하는 방법을 취하는 데에 필요한 절차를 이행하는 것에 상당한 시간과 노력이 필요하였을 것으로 보이지 않으므로 조세회피를 위한 것이라고 보아야 하다고 판시하고 있으나,
 - 균등하게 유상증자한 경우에는 시가가 아닌 액면가액으로 발행하는 경우에도 증여세가 과세되지 않으나, ①서울고등법원처럼 주식을 양수하여 지분을 정리한다면 시가만큼 양도소득세가 과세하면서 시가와 액면가액가의 차액에 대하여 증여세가 과세하게 되며, ②실권주를 포기한 것에 대하여 배정하지 않은 경우에는 포기한 자(ⓓ원고:30% 출자에 지배하고 있는 법인의 사용인은 상증법상 특수관계자임)와 인수한 자간의 특수관계에 해당되어 시가와 인수가액(대부분 액면가액)의 차액에 대하여 증여이익으로 보아 증여세가 과세하는 것이기 때문에 주식을 양수하거나 실권주를 포기하는 등으로 지분을 인수하지 못하고 균등 유상증자를 할 수 밖에 없는 실정이면서, ③실질 1인 주주이던 다수인이 운영하던 양수나 실권주 포기에 대한 절차는 동일함에도 1인 주주일 경우에는 환원절차가 간소하고, 주주가 여러명일 경우에는 환원절차가 복잡하다는 주장은 설득력이 떨어져 보임.

 - 이러한 설립 당시 증빙불비 및 증자당시 증여세 부과 등으로 인하여 환원하지 못하고 있는 제약요건 때문에 국세청도 중소기업중앙회의 건의에 따라 원고의 경우처럼 자본금을 명의신탁자가 현금으로 불입한 관계로 금융확인이 불가하여 환원하지 못하고 있는 2001.7.23. 이전 설립한 중소기업을 대상으로 2014.6.23.부터 간소하게 실명으로 환원할 수 있도록 마련한 것이므로 이에 해당한다면 조세회피목적으로 보아서는 안됨.
 - 또한, 대법원도 명의신탁자 명의로 환원하지 못하고 있는 가운데에 종전 명의신탁을 해지하고 명의신탁자 명의로 회복하는데 따른 번잡한 절차를 피하고자 하는 목적인 바, 이는 조세회피목적이 없는 것으로 보아 증여세를 과세할 수 없다고 보았으며(대법원2010두24104, 2011.3.24.)
- 대법원은 ‘어떠한 방법에 의하던지 이사회의 결의를 거치고 주식변동내역을 수정해야 하는 등으로 번거롭고 복잡한 절차를 밟아야 한다. 종래 명의신탁에 의하여 청구인들 명의의 각 주식 지분의 실제 소유자로서 주주로서의 권리를 가지는 이상, 굳이 번잡한 절차를 거쳐 이 사건 주식을 자신의 명의로 이전할 필요 없이 종전 주식의 지분에 따라 기계적으로 배정되는 신주의 인수대금을 직접 납입하는 방식으로 이 사건 주식에 대하여 새로이 명의신탁을 하게 된 것이라고 봄이 상당하다’고 판시하고 있다(대법원2010두24104, 2011.3.24.).
 - 앞의 내용에서 보듯이 대법원 판례(2010두24104,)가 있음에도 쟁점사건은 이사건과 다르다고 주장하나, 아래 내용에서 보듯이 대법원 판례의 경우에는 상법상 발기인수가 7명에서 3명으로 개정되면서 주식을 환원할 수 있는 유예기간이 있었음에도 환원하지 않고, 다시 상법상 발기인수가 1명으로 되어 있음에도 2004년 회사가 분할하면서 균등증자하면서, 누진세율차이도 일부 누진세율 차이(27%, 35%)가 있었음에도 인용된 사건이나, 쟁점사건은 환원유예조치 기간 및 누진세율 차이도 전혀 없었음에도 기각하는 것은 합리적인 판단으로 보이지 않음.

 ○ 기획재정부 예규도 무상주의 발행으로 인하여 과세되는 배당소득에 대하여 추가적인 누진세율 회피가 없는 것으로 보아 명의신탁 증여의제로 과세할 수 없다고 세법해석을 변경하였음.
 - 기획재정부도 2014.11.7. 국세예규심사위원회를 개최하여 그동안 당초 명의신탁된 주식(구주)에 기초하여 이익잉여금의 자본전입에 따라 추가로 배정된 무상주(신주)의 발행으로 인하여 과세되는 배당소득에 대하여 추가적인 소득세 누진세율이 회피될 수 있다고 보아 명의신탁 증여의제로 과세하였으나, 대법원의 판례 등(대법원2007두1361, 2009.3.12., 대법원 88누8548, 1989.12.22., 대법원 2004두11220, 2006.9.22.)에 따라 추가적인 누진세율 회피(조세회피목적)가 없는 것으로 보아 명의신탁 증여의제로 과세할 수 없다고 기존의 세법해석을 변경하였으므로(보도자료),
 - 그렇다면, 현금배당의 경우에도 조세회피목적으로 명의신탁된 주식(구주)에 기초한 지분율에 의하여 현금배당을 한 경우에도 동일하게 추가적인 누진세율 등 조세회피목적이 없는 것으로 보아야지 형평성에도 부합되므로 현금배당의 경우에도 배당추징세액의 다과에 관계없이 누진세율 등 조세회피로 불 수 없다고 보여지며,
 - 과세관청도 명의신탁으로 인한 배당소득에 대하여 과세하면서 누진세율 차이가 발생된 경우 조세포탈(사기 기타 부정한 행위:중과소가산세 및 10년의 부과제척기간 적용)로 보지 않고 일반과소가산세 및 5년의 부과제척기간을 적용하고 있는 것만 보아도 배당으로 인한 경우에는 조세회피(사기 기타 부정한 행위)로 보지 않고 있다는 것을 반증하는 것임.
 - 따라서 설립당시 조세회피목적이 아닌 상법상 발기인수에 의하여 아래 표와 같이 기존 주식비율에 기초하여 신주를 균등하게 배정받아 유·무상증자 및 주식·현금 배당한 경우에는 아례 사례에서 보듯이 추가적인 누진세율 등 조세회피목적이 없는 것으로 보도록 되어 있으므로 명의신탁 증여의제에 의한 증여세를 과세할 수 없음.

 ☞ 만약, 제1심 및 제2심의 판결대로 설립당시 및 유상증자 당시 조세회피를 하려고 하였다면 차명주주를 5명 이상으로 하면서 과점주주 지분을 50% 미만으로 하여 소득세 누진세율 및 취득세 등을 회피하려고 하였지, 굳이 과점주주를 90%로 하여 법인설립을 할 필요가 없으면서, 모집설립으로 주주 4명으로 한 것은 당시 상법상의 발기인수(주주 4명)를 맞추기 위한 상법의 규정에 의하여 법인을 법령상의 제한으로 설립하면서 자기가 유리한 방법을 선택하여 법인을 설립할 수 있음에도 단지 발기설립을 하지 않았으므로 이유와 환원유예기간이 없는 상태에서 균등유상증자 하였다는 사실만 가지고 조세회피목적으로 보는 것은 타당하지 않는다고 보임.
 ☞ 상법상 발기인수 개정을 할 경우에는 사회적 혼란을 막고 법적 안정성을 도모하기 위하여 실명으로 전환할 수 있는 기회(환원 유예기간)를 보장하지 않아 조세회피목적으로 볼 수 없는 점,
청구외법인처럼 상법상 발기인수로 인하여 불가피하게 설립한 2001.7.23.까지의 중소기업 법인에 대하여 유상증자의 경우에도 환원유예기간 대신 실명환원 조치 마련하여 조세회피목적으로 볼 수 없는 점,
 대법원 판례(2010두24104, 2011.3.24.)도 주식환원소송 등에 따른 번잡한 절차를 피하기 위하여 상법 제418조에 의하여 기존 주식비율에 기초하여 신주를 균등하게 배정받아 명의신탁한 경우 조세회피를 위한 것이라고 단정할 수 없다고 판시하고 있는 점
 기획재정부 예규도 명의신탁된 주식(구주)에 기초한 지분율에 의하여 무상주의 발행으로 인하여 과세되는 배당소득에 대하여 추가적인 누진세율 회피가 없는 것으로 보아 명의신탁 증여의제로 과세할 수 없다고 세법해석을 변경하였으므로 동일하게 지분율에 의하여 현금배당한 경우에도 동일하게 누진세율 등 조세회피목적이 없는 것으로 보아야지 형평성에도 부합되는 점
 과세관청도 명의신탁으로 인한 배당소득에 대하여 과세하면서 누진세율 차이가 발생된 경우 조세포탈(사기 기타 부정한 행위:중과소가산세 및 10년의 부과제척기간 적용)로 보지 않고 일반과소가산세 및 5년의 부과제척기간을 적용하고 있는 것만 보아도 배당으로 인한 경우에는 조세회피로 보지 않고 있음.
 ☞ 설령 조세회피목적으로 본다고 하더라도 주식인수인이 아닌 발기인으로 구성한 주주c의 경우에는 상법상 발기수 3인으로 인한 경우에 해당하므로 조세회피목적으로 보아서는 안됨(예비적 청구).

 * 심판례 분석(상법상 발기인수 충족을 위한 명의신탁)
1.조심 2008중1847, 2013.12.12.：설립시 발기인수대로 유상증자
－1987년 설립시 발기인수 7명⇒7명으로 법인 설립(2명 명의신탁)
－2004년 발기인수 1명⇒7명으로 유상증자(2017년 이후)
☞ 자문용역수행 및 배당소득에 대한 누진세율 회피(27%, 36%, 2번 배당) 등으로 조세회피목적이 있음.
⇒대법원 인용(2010두24104)：발기인 수대로 추후 배당을 하면 거의 누진세율로 과세되므로 조세회피 목적이 없음.
2.조심 2013중1596, 2013.12.12.：청구인(신용불량자)에게 연대납세의무 지정
－1995년 설립시 발기인수 3명⇒3명으로 법인 설립
－1998년 3명으로 유상증자
－1999년 양도형식으로 친인척 7명 명의로 명의신탁(조세회피목적이 있음)
－2011∼2012년 배당：합산과세 회피에 따른 종합소득세 과소납부
☞ 증빙자료가 확인되지 않고 합산과세 회피에 따른 종합소득세 과소납부 사실이 확인되므로 조세회피목적이 있음.
3.조심 2013부1520, 2013.6.4.：기존주주 유상증자 포기
－설립시 발기인수 1인 이상이나⇒3명으로 법인 설립
－2009년 유상증자시 명의신탁 2명은 실권⇒불균등증자로 증여세 과세
4. 조심 2011중5056, 2012.3.30.：발기인수 초과
－설립시 발기인수 3인 이상이나⇒주주가 4∼10명임.
☞ 주주가 발기인수를 초과하며, 제2차납세의무 및 취득세 중과대상 회피
5.국심 2007서4755, 2008.3.21.：발기인수 초과
－1995년 설립당시 발기인수 3명이나⇒7명(설립시)∼11명(2005년)
－2003∼2004년 배당：낮은 종합소득세율 적용받았음(누진세율 회피).
☞ 상법상 발기인수 초과 및 낮은 종합소득세율(누진세율)을 회피한 사실이 확인되므로 조세회피목적이 있음.
6.조심 2009서2398, 2010.3.25.：발기인수 초과
－1996년 설립당시 및 1997년 유상증자 당시 발기인수 3명이나 ⇒10명
☞ 상법상 발기인수 초과하면서 과점주주로서 제2차납세의무 회피한 사실이 확인되므로 조세회피목적이 있음.
7.조심 2010광3881, 2011.6.16.：조세회피목적이 없었다는 것을 입증하지 못함.
☞ 피합병법인의 주주에게 합병대가로 교부된 합병신주는 기존 명의신탁주식과 별개의 재산이므로 조세회피목적이 없었다는 것을 새로이 입증하여야 하나, 조세회피목적이 없다는 점을 입증하지 못하고 있으며, 배당소득에 대한 종합소득세 누진세율의 적용을 회피할 가능성이 있음.
8.조심 2007서2634, 2008.6.17.：여성기업 전환⇒누진세율 회피목적이 아님.
☞ 여성기업지원에관한법률상의 여성기업으로의 전환이라는 목표를 달성하기 위한 수단으로 추후 배당시 최고세율 적용으로 누진세율 적용을 회피할 목적이 아님.
9.조심 2011중4774, 2012.4.10.：회사운영정책 등 다른 목적⇒배당 없음.
☞ 조세회피 목적이 아닌 회사운영정책 등 다른 이유에서 명의신탁이 이루어졌고, 배당을 한 사실이 없는 등 조세회피한 사실 없음.

 

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