중소기업이 상법상 발기인 수를 맞추다 보니 불가피하게 명의신탁에 의한 차명주주가 생겨난다. 그런데 과세당국이 증여의제로 판단해 증여세를 추징하는 바람에 조세불복사건이 줄을 잇고 있다. 정부도 상법상의 문제로 야기된 명의신탁의 불가피성을 잘 안다. 억울함을 해소하기 위해 특별조치법을 제정, 1997년~1998년말까지 2년간 ‘명예신탁 자진신고’기간을 설정했고, 국세청 역시 2014년 6월 ‘명예신탁 실제소유자 확인제도 기간’을 설정해 실제소유자가 확인되면  증여세과세를 유예해 주었다. 이처럼 명의신탁 문제는 상법상의 불가피성을 인정하면서도 세무조사에서 불거진 차명주주에 대해서는 조세회피 행위로 보고 이른바 ‘세금폭탄’의 무거운 증여세를 추징하고 있다. 불복소송에서도 양면성의 엇갈리는 판결이 나오고 있다. 어떤 건은 납세자의 손을, 또 어떤 건은 국가의 손을 들어주고 있다. 납세자는 헷갈리는 판례에 갈피를 잡지 못하고 있다. 이러한 현실에서 조세불복 전문가 김종관 세무사가 명예신탁에 의한 차명주주에 대해 조세회피수단으로 보면 안 된다는 명쾌한 새로운 논지를 개발해 발표했다. 어떤내용이 담겨져 있는지 짚어본다. /편집자 주

글 싣는 순서

1. 사실관계 및 판례동향
2. 법원 판례 분석
3. 차명주식 과세의 문제점

☞ 명의신탁 당시 판단기준(저자 의견)
◆ 법령상 제한(상법상 발기인 수 3명 : 모집설립 4명) 이면서 과점주주인 경우
☞ 전혀 조세회피목적이 없으므로 명의신탁 이후 조세포탈여부에 상관없이 과세불가
◆ 법령상 제한(상법상 발기인 수) 이면서 과점주주가 아닌 경우
법령상 제한 초과(발기인 수: 발기설립 4명, 모집설립 5명)하면서 과점주주인 경우
☞ 일부 조세회피목적(발기인수 1명 초과)이 있으므로 명의신탁 이후 누진세율 회피 등 여부 검토하여 과세
·배당소득 누진세율 차이가 없거나 비슷한 경우에는 조세회피목적이 없는 것으로 봄
·기타 세목인 경우에는 사소한 조세경감여부 검토하여 과세
◆ 법령상 제한(상법상 발기인 수) 초과하면서 과점주주가 아닌 경우
☞ 전부 조세회피목적이 있으므로 누진세율 회피 등 조세회피 개연성만 있어도 과세

문제점④ : 명의신탁 이후 배당소득에 대한 누진세율 회피가 없음에도 단순하게 배당추징세액이 많다고 하여 조세를 회피한 것으로 볼 수 있는지 여부
☞ 서울고등법원은 누진세율 회피여부에 대한 판단도 하지 않고 단순하게 배당추징세액이 136백만원(8년에 걸쳐 8번 배당, 1회당 17백만원 추징)에 해당하므로 조세회피목적이 있다고 하나,
○명의신탁의 전제조건인 조세회피목적여부는, 명의신탁 당시를 기준으로 판단할 것이지, 명의신탁 이후 조세를 포탈하였는지 여부로 판단할 것은 아니며(대법원 2001두11220, 2006.9.22., 대법원 2012두546, 2013.11.28.)
○기획재정부 예규도 대법원 판례에 의하여 명의신탁된 주식(구주)에 기초한 지분율에 의하여 무상주의 발행으로 인하여 과세되는 배당소득에 대하여 추가적인 누진세율 회피가 없는 것으로 보아 명의신탁 증여의제로 과세할 수 없다고 세법해석을 변경하였으므로
○상법상 발기인수로 필수불가분하게 설립한 경우 명의신탁 이후에는 명백한 조세포탈이 없는 한 조세회피로 볼 수 없으며, 명의신탁 이후 현금배당의 경우에도 앞 문제점③에서 보듯이 상법상 기존 주식(구주)비율에 기초하여 균등하게 배당받은 무상증자 및 주식배당처럼 동일하게 추가 누진세율 등 조세회피목적이 없는 것이므로 명백한 조세포탈로 볼 수 없으며,
- 대법원 판례는 명의신탁 이후의 실제배당소득에서도 신탁자 및 수탁자 모두 최고세율 및 비슷한 세율 구간에 있은 경우에는 누진세율 회피가 아니므로 명의신탁 증여의제로 과세할 수 없다고 판시하고 있음(대법원2010두24104, 2011.3.24.).
* 배당소득의 종합소득세합산과세에 따른 누진세율 적용을 회피할 목적이 있었다고 볼 수 없는 경우 명의신탁으로 인한 조세회피목적이 없음(대법원 2014두786, 2014.5.16., 대법원2007두12606, 2007.8.20.).
- 과세관청은 명의신탁으로 인한 배당소득에 대하여 과세하면서 누진세율 차이가 발생된 경우에도 조세포탈(사기 기타 부정한 행위 : 중과소가산세 및 10년의 부과제척기간 적용)로 보지 않고 일반과소가산세 및 5년의 부과제척기간을 적용하고 있는 것만 보아도 기존 주식(구주)비율에 기초하여 균등하게 현금배당으로 받는 경우에는 조세회피로 보지 않고 있는 것을 반증하는 것임.
*배당소득의 경우에는 정당한 사유가 없음에도 불구하고 소득세법상 세율차이에 불구하고 조세포탈(부당한 행위 : 부과제척기간 10년 및 중과소가산세 적용)로 보지 않음.

☞ 더군다나 쟁점사건은 명의신탁자 및 명의수탁자 모두 최고세율로 신고되어 누진세율 회피가 전혀 없었음에도 누진세율 회피에 대한 판단여부도 설명하지 않은 채 배당추징세액만 과다하다고 하여 명의신탁 증여의제로 과세할 수 없다고 판단됨
⇒ 누진세율회피가 없는 경우에는 조세회피목적으로 보지 않는 것임.

문제점⑤ : 조세회피목적이 있다고 하더라도 누진세율 회피가 아닌 단지 분리과세 세율차이로 인한 경우 세액의 절대치(차명주주 2명, 8년 동안 136백만원, 1회당 17백만원)가 큰 사유만으로 조세포탈한 것으로 볼 수 있는지 여부
○주식명의신탁은 상법상 요구되는 발기인수의 충족 등을 위한 것으로 명의신탁이 조세회피목적이 아닌 다른 이유에서 이루어졌음이 인정되는 경우 그 명의신탁에 부수하여 사소한 조세경감이 생기는 것에 불과하다면 조세회피목적이 있었다고 할 수 없는 것이므로(대법원 2006두2909. 20066.29., 대법원 2004두7733, 2006.5.12.)
당시 불가피하게 상법상 발기인수로 인하여 무조건 차명주주를 구성할 수 밖에 없는 상항에서 명의신탁 이후에 차명주주 인원수, 배당 횟수, 배당액·분리과세 기준금액 크기, 세율의 개정 등에 따라 조세포탈 여부가 달라진다면, 법적안정성과 예측가능성이 없어 과세형평성에도 문제가 있으며(서울행정법원 2006구합44309, 2007.5.17.),
▣ 분리과세 원천징수세율의 변천과정

* 차명주주 1명당 배당소득 분리과세 세액 차이 :
1명당 8백만원~10백만원 정도(2명 17백만원)
- 2011년 이전 : 1명당 4천만원 × 21%(최고세율 35%-분리과세 세율 14%) = 8백만원
- 2012년 이후 : 1명당 4천만원 × 24%(최고세율 38%-분리과세 세율 14%) = 10백만원

○ 사소한 조세경감여부도 법에 규정이 없는 상태에서 판례에서 형성된 금액기준으로만 판단하여야 할 것이 아니라, 명의신탁 당시 조세회피여부 및 각 세법에서 정하는 부당행위계산부인의 경우처럼 배당소득 추가부담비율이 거래별·연도별 추징비율이 총 부담세액 대비 5% 이상에 해당하거나 차액이 3억원 이상인 경우에 적용되는 것이 합리적이므로 총부담세액 대비 0.8%에 불과하면서 8년간 136백만원(매년 17백만원 정도)에 해당한다면, 이는 조세포탈이 아닌 사소한 조세경감으로 보아야 할 것임(서울행정법원 2006구합 44309, 2007.5.17.).

* 부과제척기간 경과(2003-2006년) : 47백만원(추가부담비율 0.7%)
* 배당금액 대비 0.2%(89백만원/ 배당총금액 44,800백만원)
○ 불가피하게 설립당시 상법상 발기인수(7명)로 인하여 차명주주를 구성할 수 밖에 없는 상태로서 명의신탁 이후 배당(소득발생)여부가 불확실한 가운데 차명주주가 1명∼2명이면서 배당횟수 1회~2회 이면 사소한 조세경감으로 조세회피목적이 없고, 차명주주 2인 이상이면서 배당횟수 2회 이상인 경우에는 사소한 조세경감으로 볼 수 없어 조세회피목적이 있다고 본다면, 이는 법적 안정성과 예측가능성이 없어 아래 내용과 같이 과세 형평성 문제가 발생됨
☞ 분리과세 차이는 세액의 다과에 관계없이 사소한 조세경감으로 보는 것이 합리적임

* (   ) 모집설립시 인원임

조사청도 기존 주식(구주)비율에 기초하여 균등하게 현금으로 받은 배당소득에 대하여  심판례에 따라 누진세율 차이에 불구하고 일반과소가산세 및 5년의 부과제척기간을 적용하였다는 것은 조세포탈(사기 기타 부정한 행위)로 보지 않았다는 것을 반증하고 있으므로 조세회피가 있는 것으로 보아 명의신탁 증여의제를 적용할 수 없는 것임.

☞ 당시 불가피하게 상법상 발기인수로 인하여 무조건 차명주주를 구성할 수 밖에 없는 상항에서 명의신탁 이후에 차명주주 인원수, 배당 횟수, 배당액·분리과세 기준금액 크기, 세율의 개정 등에 따라 조세회피(조세포탈) 여부가 달라진다면, 법적안정성과 예측가능성이 없어 과세형평성에도 문제가 있으므로
사소한 조세경감여부도 조세포탈(사기 기타 부정한 행위)로 보는 배당소득세 부당행위계산부인의 경우처럼 거래별·연도별 추징비율이 시가의 5% 이상에 해당하거나 차액이 3억원 이상인 경우에 적용되는 것이 합리적이며, 인용된 사례도 2% 정도인 바,
누진세율회피가 없는 경우에는 조세회피목적으로 보지 않는 것이므로 누진세율을 회피한 사실도 없고, 분리과세를 회피하려고 명의신탁 할 사람은 없다고 판단되므로 총부담세액 대비 0.8%에 불과하면서 8년간 136백만원이면서 연도별로 17백만원 정도에 불과하다면, 이는 조세포탈이 아닌 사소한 조세경감으로 보아야 할 것임.
만약, 서울고등법원처럼 분리과세 세율차이도 조세회피목적으로 본다면, 명의신탁으로 인한 것은 인용될 사건이 전혀 없음에도 인용되고 있다는 것은 분리과세 세율차이는 조세회피목적으로 보지 않고 있기 때문임
☞ 분리과세 세율차이로 인하여 기각된 대법원 판례 전혀 없음

문제점⑥ : 과점주주 90%로서 체납한 사실이 없음에도 차액 10% 만큼 조세회피목적으로 볼 수 있는지 여부
☞서울고등법원은 과점주주의 납세의무는 주식의 보유비율에 따라 납세의무의 한도가 달라진다고 할  것이어서 이미 과점주주라는 사정만으로 제2차 납세의무자로서의 조세회피목적이 전혀 없다고 단정하기 어려우므로 조세회피목적으로 보아야 한다고 하나,
○ 아래의 검토표처럼 다른 조세회피목적여부에 대하여는 서로 다툼은 없으면서 단지 명의신탁한 10% 부분에 대하여 조세회피목적이 있다고 하나, 단지 출자자의 제2차 납세의무는 제1차 납세의무자인 법인이 조세를 체납하였을 경우에 대비한 예비적인 의무인데, 쟁점법인은 설립 이후 현재까지 체납한 사실이 없으면서, 설령 원고가 설립당시 제2차 납세의무를 회피할 의도였다면 제2차 납세의무를 면하도록 명의의 주식을 명의신탁 하였을 것임에도 총발행주식의 90%인 과점주주 상태에서 법인을 설립하였다면 제2차 납세의무를 회피할 목적으로 이 사건 주식을 명의신탁하였다고 볼 수 없음(인천지방법원 2014구합1677, 2015.4.30. 국패).
* 체납된 경우에도 인용된 판례 : 32회에 걸쳐 체납한 사실은 인정되나, 위 체납은 자금회전상황에 따른 일시적인 것에 불과한 것으로 보이므로 제2차 납세의무가 회피된 것으로 보이지 않음(서울고법 2011주18795, 2011.12.7. 국패)

☞ 설립당시 제2차 납세의무를 회피할 의도였다면 제2차 납세의무를 면하도록 명의의 주식을 명의신탁 하였을 것임에도 총발행주식의 90%인 과점주주 상태에서 법인을 설립하면서 체납한 사실도 없다면, 이는 제2차 납세의무를 회피할 목적으로 이 사건 주식을 명의신탁하였다고 볼 수 없는 것임
만약, 서울고등법원처럼 명의신탁 주식 10%에 대하여 조세회피로 본다면, 명의신탁한 주식은 모두 인용될 사건은 전혀 없다고 보아야 함
▣ 쟁점법인은 금천구 소재에서 전자부품을 제조하기 위하여 설립한 중소기업법인으로 설립당시 과점주주 90%로 조세회피목적이 없이 법령상 제한인 상법상 모집설립 발기인수 4명을 맞추기 위하여 차명주주 2명을 등재한 후, 2001.7.23. 발기인수 제한이 폐지된 년도인 2001.12.26. 거래처의 증자요구로 기존 주식비율에 기초하여 유상증자를 균등하게 배정받았음에도
단지, 명의신탁 이후 8년에 걸쳐 배당을 받음으로서 누진세율 회피가 아닌 단지 분리과세 배당소득(4천만원까지는 14% 세율 적용)으로 인한 조세회피가 136백만원(매년 평균 17백만원)이 발생하였다는 사유와 함께 과점주주 90%로 명의신탁한 10% 만큼은 제2차 납세의무회피가 있다고 보아 서울고등법원에서 기각한 사건임
▣ 그러나 아래와 같은 명의신탁에 대한 6가지 문제점이 있음에도 기각결정된 것에 대하여 앞으로는 이러한 사례로 인하여 억울한 납세자가 없도록 하고자 지금까지 개발이 안된 논지를 새로운 각도에서 접근하여 개발한 후 판례 및 저자의 의견을 반영하여 서술하게 되었음
○ 주주명부가 작성되지 아니한 경우 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다는 상증세법 제45조 제3항의 개정규정은 2004.1.1. 이전에 증여분에 대하여 소급적용할 수 없다고 판시(대법원2014두5880, 2014.7.24.)하고 있는 바, 쟁점사건은 영치과정에서 확인된 해지합의서 및 2001년 증자당시 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 한 것으로 보았으나, 2001년 귀속이므로 주식등변동상황명세서에 의하여 명의신탁으로 보아 과세할 수 없는 것임
○ 조세회피의 목적이 있었는지 여부는 「명의신탁 당시를 기준으로 판단할 것이지 그 후 실제로 위와 같은 조세를 포탈하였는지 여부로 판단할 것은 아니다」라고 판시하고 있으므로(대법원 2004두11220, 2006. 9. 22. 등 참조).
- 명의신탁(법인설립) 당시 명백한 조세회피목적이 아닌 상법상 발기인(주주)수 충족을 위하여 불가피하게 설립(대법원 2004두13936, 2006.5.25., 대법원 2004두7733, 2006.5.12.)하면서 상법상 발기설립(발기인수 3명:발기인 3명, 법원이 선임한 검사인 1명)과 모집설립(발기인수 4명:발기인 3명, 감사인 주주 1명) 중 선택하도록 되어 있음에도 발기설립을 하면 조세회피목적이 없고, 모집설립으로 하면 조세회피목적이 있다고 본다면 선택의 자유를 훼손하는 것임.
○ 설사, 발기인수 개정으로 인한 유상증자시점에 새로운 명의신탁으로 보더라도 조세회피목적이 아닌 주거래처와 공급계약을 체결하면서 공장신축 및 자본금 요구 등으로 인하여 불가피하게 증자할 수 밖에 없는 상황에서
- 상법상 발기인수가 2001.7.23. 다시 1명으로 개정(3명에서 1명)되었다면, 과거 1997.1.1.∼1998.12.31.처럼 사회적 혼란을 막고 법적 안정성을 도모하기 위하여 차명주식을 환원할 유예기간을 두어 실명전환 할 수 있는 기회를 보장하여야 함에도 이러한 환원하기 위한 유예조치가 없는 상태에서 불가피하게 유상증자를 할 수 밖에 없었으며,(증빙없는 환원 및 실권하면 증여세 과세됨)
- 국세청도 이와 같은 사실을 반영하여  ‘명의신탁주식 실제소유자 확인제도’ 신청대상 요건 중 설립당시 명의신탁한 주식의 범위와 관련해 주식소유비율에 따른 주주배정방식의 유·무상 증자등의 경우에도 환원할 수 있도록 되어 있으므로 조세회피목적으로 보지 않고 있는 점,
- 대법원 판례도 유상증자시 법인설립 이후 주식환원소송에 따른 번잡한 절차를 피하기 위하여 상법상 기존 주식비율에 기초하여 신주를 균등하게 배정받아 명의신탁한 경우 조세회피목적을 위한 것으로 단정할 수 없다고 판시하면서 인용하여 준 점(대법원2010두24104, 2011.3.24.) 
- 과세관청도 명의신탁으로 인한 배당소득에 대하여 소득세를 과세하면서 누진세율 차이가 발생된 경우 조세포탈(사기 기타 부정한 행위:중과소가산세 및 10년의 부과제척기간 적용)로 보지 않고 일반과소가산세 및 5년의 부과제척기간을 적용하고 있는 것만 보아도 배당하면서 세율차이로 인한 경우에는 조세포탈(조세회피, 사기 기타 부정한 행위)로 보지 않고 있는 점,
- 기획재정부 예규도 대법원 판례에 따라 명의신탁된 주식(구주)에 기초한 지분율에 의하여 무상주의 발행으로 인하여 과세되는 배당소득에 대하여 추가적인 누진세율 회피가 없는 것으로 보아 명의신탁 증여의제로 과세 할 수 없다고 세법해석을 변경한 점,
- 따라서 조세회피목적여부는 명의신탁 당시를 기준으로 판단할 것이므로, 상법규정에 의하여 기존 주식비율에 기초하여 추가로 배정된 유상증자, 무상증자, 주식배당의 경우처럼 현금배당한 경우에도 기존 주식비율에 기초하여 배정된 것이므로 누진세율 등 조세회피목적이 없는 것으로 보아야지 형평성에도 부합되는 것이므로 명의신탁 이후에 발생한 배당추징세액 다과에 관계없이 추가적인 누진세율 회피가 없는 것으로 보아 명의신탁 증여의제로 과세할 수 없음  
○ 설사, 유상증자 당시 발기인수 변경으로 인하여 조세회피목적이 있는 것으로 보더라도 쟁점사건은 배당소득에 대하여 신탁자 및 수탁자 모두 최고세율로 신고하여 누진세율 차이가 없으므로 조세회피목적으로도 볼 수 없는 것임.

일간NTN kukse219@naver.com 다른기사 보기